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Consulta sobre la aplicación del impuesto al valor agregado a los contratos de asociación o cuentas en participación.

Oficio 739, de 6 de abril de 20117, Servicio de Impuestos Internos.

Resuelve consulta respecto de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado a los contratos de asociación o cuentas en participación, en los siguientes aspectos: Aporte de bienes corporales muebles. Aportes de industria. Operaciones del gestor.Cesión del uso de espacio físico.

I.- ANTECEDENTES

Señala que XXXXX Limitada es una empresa financiera que se dedica a la colocación de créditos destinados a financiar la adquisición de automóviles, operando actualmente con diferentes distribuidores de automóviles sobre un contrato mediante el cual los distribuidores ponen a disposición de XXXXX un espacio físico de sus instalaciones, para que ésta pueda contactar directamente a los compradores de vehículos, prestación por la cual XXXXX paga un precio mensual que varía en función de los créditos otorgados, entre otras variables.

Actualmente XXXXX y los distribuidores de automóviles están evaluando implementar una estructura jurídica diferente, en base a un contrato de asociación o cuentas en participación, respecto del cual requiere aclarar sus principales consideraciones en relación al Impuesto a las Ventas y Servicios.

Expone que el contrato de asociación o cuentas en participación es un contrato nominado regulado en el artículo 507 del Código de Comercio, distinguiendo dos partes: el "gestor", quien asume la ejecución del acto bajo su propio nombre y crédito personal, debiendo rendir cuenta; y el "partícipe", quien toma interés en la operación, pero no la ejecuta. Respecto de su tributación, señala que el artículo 28 del Código Tributario dispone que "El gestor de una asociación o cuentas en participación y de cualquier encargo fiduciario, será responsable exclusivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias referente a las operaciones que constituyan el giro de la asociación u objeto del encargo. Las rentas que correspondan a los partícipes se considerarán para el cálculo del impuesto global complementario o adicional de éstos, sólo en el caso que se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación", señalando que para estos efectos, el medio de prueba idóneo son los libros contables del gestor (puesto que en dichos registros es donde deben quedar establecidas todas las operaciones que digan relación con el contrato), medio que además debe ser complementado con la escritura notarial donde se establece el monto de los aportes que conforman la participación y la forma y condiciones en que se debe repartir el resultado que se obtenga por dicha asociación o cuentas en participación. Complementa señalando que este Servicio, mediante Circular N° 29 del año 1999, ha señalado que cada integrante de la asociación o cuentas en participación debe dar cumplimiento por separado a sus obligaciones tributarias en base a la determinación de sus resultados, que se calculan en forma totalmente separada.

Finalmente, solicita un pronunciamiento respecto de los criterios que expone, sobre la aplicación de IVA a las prestaciones entre gestor y partícipes de un contrato de esta naturaleza. Además, acompaña un borrador del contrato que XXXXX suscribiría con diversos distribuidores de automóviles, al cual le resultarían aplicables los criterios tributarios en consulta.

II.- ANÁLISIS Y CONCLUSIONES

Para efectos de orden, se procederá a analizar y responder cada criterio en consulta, en el orden planteado:

1.Aporte de bienes corporales muebles.

Expone el contribuyente que la Ley del IVA no establecería normas expresas sobre la tributación de los aportes de bienes de un partícipe en una asociación o cuentas en participación y, por lo tanto, deberían entenderse excluidos de la definición de los hechos gravados básicos y especiales de ventas y servicios.

En relación a lo expuesto, cabe tener presente que este Servicio se ha pronunciado[1] señalando que la entrega de bienes corporales muebles, que durante la vigencia del contrato de asociación o cuentas en participación pudiere efectuar el partícipe al gestor, no configuran propiamente "aportes", toda vez que la asociación o cuentas en participación, de conformidad con el artículo 509 del Código de Comercio, no es una sociedad ni tampoco una persona jurídica distinta de los contratantes, por lo que a su respecto no es posible aplicar lo dispuesto en el artículo 8°, letra b), del D.L. N° 825, de 1974.

Ahora bien, respecto del carácter de ventas -conforme al artículo 2 N°1 del D.L. N° 825- que dichas entregas pudieran tener, resulta necesario, en primer lugar, determinar la intención de las partes, toda vez que el contrato de asociación o cuentas en participación reconoce un amplio margen a la autonomía de la voluntad, como se desprende principalmente del artículo 508, inciso segundo, del Código de Comercio, norma que dispone que "El convenio de los asociados determina el objeto, la forma, el interés y las condiciones de la participación".

En la medida que exista ánimo de transferir el dominio de las especies entregadas, es decir, un objeto distinto a la mera consecución de los fines del contrato de asociación, dicha entrega se encontraría gravada con IVA.

A falta de lo anterior, es posible sostener que un contrato de asociación o cuentas en participación no constituye por sí una convención que por su naturaleza sirva para transferir el dominio de bienes determinados, por lo que la entrega de bienes corporales muebles realizada en cumplimiento de dicho contrato no verificaría el hecho gravado venta, conforme al artículo 2°, N°1 del[R1] D.L. N° 825.

2.Aportes de industria.

Expone el contribuyente que los aportes de industria, entendiendo por tales las obligaciones que debieran efectuar el gestor y partícipe para cumplir con lo convenido en el contrato de asociación o cuentas en participación, no se encontrarían gravados con IVA debido a que estas acciones no son realizadas en favor de otra persona, sino para sí mismos, es decir, para el logro económico de un negocio en común, de modo que no configuran prestaciones en los términos del artículo 2°, N° 2, del D.L. N° 825, de 1974.

Sobre el particular, cabe señalar que lo expuesto corresponde efectivamente al criterio sostenido por esta Dirección Nacional[2].

3.Operaciones del gestor.

Expone el contribuyente que los intereses que perciba el gestor de la asociación o cuentas en participación de los créditos otorgados para financiar la compra de vehículos, constituirían una remuneración por la prestación de servicios financieros y, por tanto, se beneficiarían de la exención de IVA contemplada en el artículo 12°, letra E), N°10, de la Ley del IVA.

En relación al presente punto, cabe señalar que, en conformidad con el contrato acompañado, XXXXX se dedicará -como gestor del contrato de asociación o cuentas en participación- al otorgamiento y administración de créditos destinados a clientes adquirentes de automóviles. Por lo tanto, su negocio no es la venta de los referidos vehículos, sino que sólo la colocación de créditos para el financiamiento automotriz.

En este sentido, XXXXX no participaría como vendedor de los respectivos vehículos, actividad que desarrolla el partícipe, por lo que su negocio se limita al ámbito financiero. Así las cosas, los intereses percibidos por XXXXX no forman parte del precio de venta de los automóviles, sino que constituyen la remuneración por los servicios financieros.

Bajo este contexto, la remuneración que obtenga XXXXX, proveniente de los intereses cobrados por las operaciones de crédito de dinero a que dieren lugar el otorgamiento de los créditos para el financiamiento de la compra de los vehículos, se encuentran contemplados dentro del artículo 12°, letra E), N° 10, del D.L. N° 825, de 1974, y por lo tanto exentos del Impuesto al Valor Agregado.

4.Cesión del uso de espacio físico.

Expone el contribuyente que la cesión del uso de espacio físico que pudiere efectuar el partícipe al gestor de la asociación no constituirá un hecho gravado con IVA, por cuanto el partícipe no obtendría una remuneración por dicha cesión, debido a que el propósito que se busca es lograr los fines de la asociación, y beneficiarse de las utilidades del negocio.

Sobre el particular, cabe hacer presente que esta Dirección Nacional se ha pronunciado en el sentido indicado[3], haciendo la salvedad que si por la cesión del espacio físico el participe recibe del gestor una remuneración en particular, siendo ambos personas distintas, y en la medida que importe la entrega de bienes corporales inmuebles amoblados o con instalaciones que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial, se cumpliría con los requisitos del hecho gravado en el artículo 8°, letra g), del D.L. N° 825, de 1974, y por ende, se encontraría gravado con IVA.

FERNANDO BARRAZA LUENGO

DIRECTOR


[1] Oficio N° 2920 de 2005.

[2] Oficio N° 2920 de 2005.

[3] Oficio N° 2920 de 2005.


[R1]

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