Oficio 2.391, de 6 de noviembre de 2017, Servicio de Impuestos Internos.
Primeramente, se consulta si la venta de derechos hereditarios de un bien inmueble realizada en el transcurso de un año desde su adquisición se encuentra afecta a IVA y de ser esto efectivo, cómo se calcula la base imponible de dicho impuesto en el caso de que, en una comunidad hereditaria formada por tres herederos, sólo uno de ellos vende su derecho.
En segundo lugar, plantea que una sucesión desea vender un inmueble cuyos derechos fueron adquiridos por causa de muerte quedada al fallecimiento de sus padres (padre fallece el año 1988 y madre el año 2012), cuya posesión efectiva fue tramitada el año 2017 y la inscripción especial de herencia efectuada en abril del año 2017, formulando una serie de consultas.
Oficio 2.391, de 6 de noviembre de 2017, Servicio de Impuestos Internos.
I.- ANTECEDENTES:
Indica que se ha recibido en esa Dirección Regional presentación de don XXXX, Notario Público, en la cual realiza una serie de preguntas con ocasión de las modificaciones introducidas al D.L. N° 825, de 1974, por las Leyes N° 20.780 y N° 20.899. En el mismo tenor plantea sus consultas doña YYYY.
Las consultas se transcriben y responden en el Título siguiente de este oficio, en el mismo orden en que fueron planteadas.
II. ANÁLISIS Y CONCLUSIÓN:
Primeramente, se consulta si la venta de derechos hereditarios de un bien inmueble realizada en el transcurso de un año desde su adquisición se encuentra afecta a IVA y de ser esto efectivo, cómo se calcula la base imponible de dicho impuesto en el caso de que, en una comunidad hereditaria formada por tres herederos, sólo uno de ellos vende su derecho.
Sobre el particular, cabe considerar que al fallecer el causante opera como modo de adquirir la denominada sucesión por causa de muerte, por medio de la cual los herederos, al aceptar la herencia respectiva, adquieren el derecho real de herencia, consistente en la facultad o aptitud de una persona para suceder en el patrimonio del causante o en una cuota de él[1], siendo una de las características de este derecho el recaer sobre una universalidad jurídica, la cual comprende todos los derechos (activo) y obligaciones (pasivo) transmisibles del causante, es decir, el patrimonio del causante o una cuota de él, y no bienes determinados que forman parte de dicha universalidad.
Precisamente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1909 del Código Civil, el objeto de una cesión del derecho de herencia se constituye por la universalidad o la cuota que al cedente corresponde en el conjunto de bienes, derechos y obligaciones que comprende el haber hereditario.
Por otro lado, el N° 1 del artículo 2°, del D.L. N° 825, de 1974, define “venta” como “toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles, excluidos los terrenos, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta”.
En relación al concepto citado, cabe considerar que el coasignatario que vende o cede su derecho en la herencia no transfiere propiedad alguna en particular, sino su cuota en dicha universalidad, especialmente para que el cesionario pueda pedir, con arreglo al artículo 1320 del Código Civil, la partición e intervenir en ella, con la finalidad de liquidar esa porción y se la entere con bienes singulares o con los valores que podrían haber correspondido a su cedente y vendedor[2].
Además de lo anterior, parte de la doctrina considera que la herencia, como universalidad jurídica que es, no puede ser calificada de inmueble, aunque comprenda bienes raíces, ni tampoco de mueble, siendo, el derecho real de herencia, distinto al derecho de dominio sobre cada una de las especies que la componen.
De lo expuesto, cabe concluir a juicio de esta Dirección que la venta de derechos hereditarios no verifica los elementos del hecho gravado “venta” para efectos de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, de tal manera que no constituye una operación gravada con dicho impuesto.
En segundo lugar, plantea que una sucesión desea vender un inmueble cuyos derechos fueron adquiridos por causa de muerte quedada al fallecimiento de sus padres (padre fallece el año 1988 y madre el año 2012), cuya posesión efectiva fue tramitada el año 2017 y la inscripción especial de herencia efectuada en abril del año 2017, formulando una serie de consultas.
Como se señaló, al fallecer el causante opera como modo de adquirir la denominada sucesión por causa de muerte, por medio de la cual los herederos, al aceptar la herencia respectiva, adquieren el derecho real de herencia, el cual recae sobre una universalidad jurídica, que comprende todos los derechos (activo) y obligaciones (pasivo) transmisibles del causante, es decir, el patrimonio del causante o una cuota de él, y no bienes determinados que forman parte de dicha universalidad.
En base a lo anterior, a juicio de esta Dirección, la aceptación de la herencia constituye la manifestación de un ánimo distinto de aquél a que se refiere el artículo 4°, inciso primero, del D.S. N° 55 de 1977, Reglamento de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, toda vez que dice relación con una universalidad jurídica o cuota de ésta (como objeto del derecho real de herencia), y que constituye un todo distinto de los bienes individuales que la componen, sin que puedan derivarse consecuencias particulares respecto de éstos.
De esta forma, no resulta posible sostener, en caso alguno, que los herederos adquieran bienes particulares comprendidos en la herencia con ánimo de reventa, requisito indispensable para que una eventual venta, por parte de la comunidad hereditaria, se encuentre gravada, conforme exige el artículo 2°, N°3 del D.L. N° 825, de 1974.
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
[1] Manuel Somarriva, "Derecho Sucesorio", Tercera Edición, Editorial Jurídica, año 1981, pág. 36.
[2] En este sentido, Corte Suprema, sentencia en causa rol 8920-2012 (casación en el fondo), considerando séptimo.