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Procedimiento de Castigo tributario de créditos incobrables.

Oficio 1.802, de 10 de agosto de 2017, Servicio de Impuestos Internos.

Se consulta en relación a una empresa cuyo giro principal es la compra y venta de vehículos usados, que como parte de su actividad regular otorga créditos a sus clientes, por lo cual, año tras año, un porcentaje de ellos deben ser objeto de un procedimiento de cobro, y, un porcentaje menor, se transforma finalmente en deudas incobrables. En ese contexto, le ha surgido una duda sobre los requisitos para castigar tributariamente las deudas incobrables de acuerdo a lo establecido en la Ley sobre Impuesto a la Renta y las instrucciones de éste Servicio.

I.-      ANTECEDENTES.

Manifiesta que asesora a una empresa cuyo giro principal es la compra y venta de vehículos usados, que como parte de su actividad regular otorga créditos a sus clientes, por lo cual, año tras año, un porcentaje de ellos deben ser objeto de un procedimiento de cobro, y, un porcentaje menor, se transforma finalmente en deudas incobrables, tal como le ocurre a todo el sector automotriz.

En ese contexto, le ha surgido una duda sobre los requisitos para castigar tributariamente las deudas incobrables de acuerdo a lo establecido en la Ley sobre Impuesto a la Renta y las instrucciones de éste Servicio.

Así el número 4°, del artículo 31, de ese texto, permite deducir como gasto a los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro, indicando que la Circular, 24 de 2008, de este Servicio, establece diversos requisitos que deben cumplir los contribuyentes tanto a nivel administrativo como judicial para tener derecho a castigar tributariamente tales deudas incobrables.

En efecto, el instructivo distingue tres tramos de deuda, y, en lo que concierne a los créditos incobrables cuyo monto al término del ejercicio, por cliente sea superior a 50 UF, dispone que necesariamente la empresa debe acreditar haber requerido judicialmente al deudor, y haber realizado las actuaciones procesales propias y razonables del procedimiento judicial de que se trate (Letra B; N°3, b) de la Circular.

La Circular para el último tramo de créditos, esto es, de créditos que superen las 50 UF prescribe que para ser aceptado tributariamente el castigo, “además deben cumplirse los requisitos de la letra b) anterior”, surgiéndole la duda si la expresión “agotar prudencialmente los medios de cobro”, para el caso de éste tipo de créditos, también supone el cumplimiento copulativo de los otros requisitos consignados en la letra b), del N° 3, letra B), entre los cuales existe una remisión a los requisitos indicados para el primer segmento de créditos, estos es: a) Llamadas telefónicas; b) Envío de carta certificada de requerimiento de pago con información de la deuda; y c) Remisión de los antecedentes del deudor a alguna institución que administre bases de datos públicas de deudores morosos, siempre y cuando las leyes así lo permitan o autoricen.

Ahora bien, analizada la cartera morosa de la compañía que asesora, con el fin de determinar  la procedencia de castigar parte de ella, ha identificado un conjunto de créditos incobrables respecto de los cuales la empresa cumple satisfactoriamente con la exigencia de haber agotado prudencialmente los medios de cobro, tratándose en su mayoría de créditos cuyo monto es superior a 50 UF, porque básicamente corresponden a deudas por concepto de cuotas impagas  producto de la venta de vehículos, cuyos procedimientos de cobranza, fueron externalizados hace varios años a distintos estudios jurídicos y empresas especializadas en la materia y se cumpliría con todos os requisitos específicos que se mencionan en la letra  c)  del numeral 3) de la letra B) de la Circular 24, de 2008, es decir, las empresas de cobranza requirieron judicialmente a los deudores y realizaron diversas actuaciones procesales propias y razonables del procedimiento judicial de cobro ejecutivo de las obligaciones de dinero ante los tribunales civiles de Santiago, se ejecutaron dentro de los plazos legales las garantías recibidas al otorgar el crédito, y las empresas de cobranza emitieron los certificados en que consta que, pese a estar realizadas las  gestiones judiciales, el crédito no pudo ser recuperado.

Sin embargo, su cliente, por razones de política interna y producto de la celebración de acuerdos con las empresas externas de cobranza para el ejercicio de las acciones de cobro, omitió en algunos casos cumplir con algunas de las acciones administrativas exigidas en la Circular, como el envío de carta certificada de requerimiento de pago con información de la deuda y la remisión de los antecedentes del deudor a alguna institución que administre bases de datos públicas de deudores morosos.

En su opinión, si bien de una interpretación literal de la Circular podría desprenderse que el incumplimiento de estos requisitos impediría al contribuyente efectuar el castigo de sus deudas, resulta claro que el ejercicio de una demanda ejecutiva contra un deudor, amparada en un título ejecutivo, demuestra mejor la voluntad de la empresa de agotar prudencialmente los medios de cobro, independientemente del resultado específico que obtenga la empresa de cobranza.

Por lo anterior, solicita a este Servicio se confirmen los siguientes criterios:

1.- Que en aquellos casos en que existan deudas superiores a 50 UF, el contribuyente puede castigar tributariamente dichos créditos, cumpliendo satisfactoriamente la presentación de la demanda judicial, y demás requisitos indicados en el punto N°3 de la letra c) de la Circular 24, de 2008, del SII, independientemente de haber cumplido con las exigencias de cobro administrativo contenidas en el punto N° 3, letra b) y a) de la referida Circular, como son las llamadas telefónicas y el envío de una carta certificada de requerimiento de pago con información de la deuda y la remisión de los antecedentes del deudor a alguna institución que administre bases de datos públicas de deudores morosos.

2.- Que incluso, en el evento de tratarse de créditos  cuya cuantía sea inferior a 50 UF , también sea posible castigarlos tributariamente si se ha presentado una demanda judicial y se cumplen con los requisitos indicados en la letra b) del N°3, de la letra B) de la citada Circular, independientemente del cumplimiento de otras exigencias de cobranza administrativa como son las llamadas telefónicas, el envío de cartas certificadas de requerimiento de pago con la información de la deuda y la remisión de los antecedentes del deudor a alguna institución  que administre bases de datos públicas de deudores morosos.

II.-       ANÁLISIS.

El inciso 1°, del artículo 31 de la LIR, establece que la renta líquida de las personas que exploten bienes o desarrollen actividades afectas al impuesto de Primera Categoría, se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados como costos directos, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.

El inciso 4° de la citada norma legal, señala que especialmente procederá la deducción de ciertos gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio, estableciendo en su N°4, que podrán rebajarse como tales, los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.

Sobre la materia, este Servicio instruyó mediante la Circular N°24 de 2008, en consideración a la realidad de las prácticas comerciales, sistemas de control e información y administración de cartera de los deudores; reconociendo en este sentido la existencia de márgenes razonables de incobrabilidad; debiendo acreditarse esta circunstancia, proporcionando evidencia suficiente de que las acciones de cobranza han sido prudentemente ejercidas.

En este contexto, el instructivo se estableció como una de las condiciones para estimar que se han agotado prudencialmente los medios de cobro para el castigo de los créditos morosos, que se haya ejercido dentro de los plazos de prescripción en forma uniforme y diligente las acciones o medios necesarios conducentes a obtener su cumplimiento, teniendo presente que el castigo es un mecanismo excepcional que establece la LIR, para la deducción de un gasto por concepto de créditos del giro, impagos y morosos; y por consiguiente se debe entender que se han agotado prudencialmente los medios de cobro, cuando no obstante la actividad desplegada por el acreedor, las deudas son incobrables por causas debidamente fundadas, esto, cuando dentro de los plazos de prescripción los medios de cobro no han sido suficientes para obtener el cumplimiento, habiendo sido demostrado dicho interés en efectuar el cobro, mediante las acciones o medios que indica la Circular. En efecto no podrá cumplirse dicho requisito, si los medios de cobro se ejercen solo una vez prescrita la obligación, ya que conforme se desprende del N° 2, del artículo 1.470 del Código Civil, la prescripción produce como efecto la extinción de las acciones destinadas a obtener el cumplimiento.[1]  

En tal sentido, es útil tener presente respecto del agotamiento prudencial de los medios de cobro de los créditos que la Circular impone mayores exigencias en tanto aumente la cuantía de los créditos incobrables, distinguiendo tres tramos de deuda, reservando para los créditos incobrables cuyo monto al término del ejercicio sea  superior a 50 UF, la exigencia de requerir judicialmente al deudor, realizando las actuaciones propias y razonables del procedimiento judicial de que se trate, lo cual será acreditado mediante una declaración jurada simple emitida conjuntamente por el abogado patrocinante de la causa y el representante legal de la empresa acreedora.

Ahora bien, en el presente caso, el consultante indica que en ciertos casos la empresa que asesora el ocurrente, si bien ejerció acciones judiciales tendientes a obtener el cobro de sus créditos tratándose de deudas superiores a 50 UF como inferiores a dicho monto, omitió  efectuar las llamadas telefónicas, el envío de carta certificada de requerimiento de pago con información de la deuda y la remisión de los antecedentes del deudor a alguna institución que administre bases de datos públicas de deudores morosos, siempre y cuando las leyes así lo permitan o autoricen, exigencias comunes para  los tres tramos de deuda.

Al respecto, no es posible que este Servicio pueda pronunciarse a priori sobre el caso concreto, reiterando que el mero ejercicio de una acción judicial en contra de un deudor moroso no basta por sí solo para aceptar el castigo tributario de una deuda incobrable de acuerdo con la LIR, siendo  preciso que dichas acciones sean interpuestas oportunamente dentro de los plazos de prescripción para su ejercicio de acuerdo con el Código Civil y no cuando dichos plazos  estén a punto de extinguirse, pues en tal caso existe una evidente negligencia del acreedor con una alta probabilidad de que la acción judicial resulte inútil o inoficiosa. Lo mismo ocurriría en el caso que las demandas interpuestas no sean notificadas oportunamente a cada deudor, y no se prosiga diligentemente con la acción.

Sin perjuicio de lo anterior, si se acredita haber efectuado acciones judiciales de cobro oportunas y diligentes, pueden estimarse agotadas prudencialmente los medios de cobro, aun cuando no se hayan efectuado otras diligencias como por ejemplo envío de cartas y llamadas telefónicas.

III.-     CONCLUSIÓN.

Se confirman las instrucciones contenidas en la Circular 24, de 2008, de este Servicio, sobre el castigo de crédito incobrables, sin perjuicio de reconocer su carácter general, fijando pautas que se deben considerar para precisar si en un caso concreto un crédito puede ser castigado para efectos tributarios, razón por lo cual las situaciones planteadas deberán necesariamente ser evaluadas caso a caso por el contribuyente, en el contexto de las instrucciones dictadas y de lo indicado en el presente Oficio, sin perjuicio de las facultades de fiscalización que competen a este Servicio.    

FERNANDO BARRAZA LUENGO


[1] Así lo declara el Oficio Ordinario N° 1.980, de 31.07.2015, del SII. 

Jurisprudencia Tributaria - Procedimiento de Castigo tributario de créditos incobrables.